Retroaktivt avdrag för ingående moms vid uthyrning av lokaler

Kammarrätten i Göteborg 2008-12-03 mål nr 3529-06

Edriss Städservice AB har under 2002 – 2003 uppfört en byggnad för vilket bolaget haft ny byggnadskostnader. Under våren 2003 hade bolaget kontakt med en blivande momsskyldig hyresgäst. Hyresavtal undertecknades med denne i juni 2003 avseende hyrestiden 15 oktober 2003 – 15 oktober 2008. Hyresgästen tillträdde lokalerna 15 oktober 2003. Ansökan om frivillig skattskyldighet för fastigheten kom in till Skatteverket först 29 december 2003. Genom beslut av Skatteverket blev bolaget skattskyldigt för uthyrningen från och med 29 december 2003. Under tiden 15 oktober – 29 december 2003 bedrev bolaget skattefri uthyrning av lokalen. För rätt till retroaktivt avdrag för ingående moms krävs att lokalen inte använts i annan (skattefri) verksamhet innan ansökan om frivillig skattskyldighet inkommit till Skatteverket. Skatteverket accepterar dock en kort tids försening, oavsett anledning.

Skatteverket ansåg att bolaget inte hade kommit in med ansökan inom den tidsrymd som kunde accepteras, varför myndigheten vägrade retroaktivt avdrag.

Bolaget anförde att Skatteverket inte invänt mot att de materiella förutsättningarna för att medge den frivilliga skattskyldigheten hade förelegat redan 15 oktober 2003 eller att den retroaktiva tillämpningen inte skulle leda till några skatteadministrativa olägenheter. Skatteverkets enda invändning var verkets företrädares subjektiva uppfattninng att det dröjsmål som uppkommit med inlämnandet av ansökan har varit några dagar längre än vad verkets företrädare var villiga att acceptera i just bolagets fall. Bolaget hänvisade till att det i bestämmelsen 9 kap. 4 § mervärdesskattelagen (1994:200,ML) faktiskt inte finns någon absolut sista dag för inlämnande av ansökan.

I sina domskäl pekar kammarrätten på bestämmelserna i 9 kap. 4§ och 9 kap. 8 § andra stycket p. 1 och förarbetena (prop. 1999/2000:82 sid. 75 och 85) till dessa lagrum. I förarbetena uttalar regeringen bl.a. att den retroaktiva avdragsrätten bör finnas kvar men att den skall ses som ett undantag från vad som gäller normalt, d.v.s det är jämkningsreglerna som skall användas när förändringar i avdragsrätten inträder. Regeringen uttalar därvid att det därför bör krävas att fastighetsägaren inte tagit fastigheten i bruk för någon annan verksamhet innan han ansöker om skattskyldighet och erhåller retroaktiv avdragsrätt.

Kammarrätten gjorde följande bedömning.

Av lagtexten följer att skattskyldighet inträder tidigast samma dag som ansökan kommit in till Skatteverket och att retroaktivt avdrag kan medges endast om lokalen då inte har tagits i bruk. Skatteverket har i sin Handledning för mervärdesskatt 2003, s. 507 f. uttalat att om ansökan kommer in kalendermånaden efter den då hyresgästen tillträdde lokalen eller ett fåtal dagar efter utgången av nämnda kalendermånad kan retroaktivt avdrag ändå medges.

Enligt kammarrättens mening saknas, mot bakgrund av lagtextens ordalydelse och syftet med lagen, stöd för att godta förseningar med att inkomma med ansökan om frivillig skattskyldighet. Bolaget har varit medvetet om att uthyrning skulle komma till stånd under flera månader innan hyresgästen tillträdde lokalen. Att under sådana förhållanden bortse från att ansökan kom in två och en halv månad efter att lokalen tagits i bruk låter sig inte göras. Detta oavsett vad förseningen har berott på.

Kammarrätten biföll därför Skatteverkets överklagande och medgav inte bolaget retroaktivt avdrag för den ingående moms bolaget haft för byggnadskostnaderna.

Kommentar
Tidpunkten för den frivilliga skattskyldighetens inträde är klart definierad i 9 kap. 4 § ML nämli-gen den dag då ansökan inkommer eller den senare dag som sökanden angett, dock tidigast den dag då hyresgästen enligt avtal tillträder den del av fastigheten som ansökan avser.

När det gäller avdragsrätten för ingående skatt sägs det i 9 kap. 8 § ML att fastighetsägaren får göra avdrag om frivillig skattskyldighet har börjat gälla för honom inom tre år från utgången av det kalenderår under vilket han har utfört eller låtit utföra ny-, till- eller ombyggnad av fastighet under förutsättning att den del av fastigheten som omfattas av ny-, till- eller ombyggnaden inte tagits i bruk efter åtgärderna. Det sistnämnda villkoret ger inte utrymme för någon som helst tidsförskjutning.

I förarbetena sägs att ”det bör därför krävas att fastighetsägaren inte tagit fastigheten i bruk för någon annan verksamhet innan han ansöker om skattskyldighet och erhåller retroaktiv avdragsrätt.” Detta uttalande i förarbetena ger egentligen inte heller något utrymme för avdragsrätt för ingående skatt om ansökan om frivillig skattskyldighet kommit in efter den tidpunkt då den del av fastigheten som omfattas av ansökan tagits i bruk.

Min slutsats är därför att Skatteverkets beslut att medge retroaktiv avdragsrätt om ansökan kommit in efter det att fastigheten tagits i bruk inte har lagstöd.

Kammarrätten tycks bekräfta den slutsatsen när den säger ”Enligt kammarrättens mening saknas, mot bakgrund av lagtextens ordalydelse och syftet med lagen, stöd för att godta förseningar med att inkomma med ansökan om frivillig skattskyldighet.” Däremot andas vad domsto-len säger fortsättningsvis att man godtar en försening men att tiden i just detta fall är för lång. Man får anta att domstolen skulle ha godtagit en försening inom den tidsrymd som Skatteverket satt upp. Den tidsrymden skulle i detta fallet kunna sträcka sig till några få dagar in i december 2003 (ingen stor skillnad mot vad som gällde i detta fallet alltså).

Domstolen säger också ”Bolaget har varit medvetet om att uthyrning skulle komma till stånd under flera månader innan hyresgästen tillträdde lokalen.” Det indikerar att man tagit intryck av en kringliggande omständighet. Vilket slut hade domstolen kommit till om bolaget inte hade haft en hyresgäst klar förrän i direkt anslutning till tillträdet? Hade man sett annorlunda på förse-ningen då?

Därefter uttalar domstolen ”Att under sådana förhållanden bortse från att ansökan kom in två och en halv månad efter att lokalen tagits i bruk låter sig inte göras. Detta oavsett vad förseningen har berott på.”  Skulle man alltså kunna tänka sig förhållanden då man skulle kunna bortse från en sådan försening? Den sista meningen är möjligen avsedd att visa att kammarrätten inte anser det, men det är enligt min mening inte helt klart.

Under alla förhållanden skall det göras klart att en ansökan om frivillig skattskyldighet för mervärdesskatt alltid bör göras direkt i anslutning till att skattskyldig hyresgäst tillträder. Då kan det inte bli något problem med den retroaktiva avdragsrätten om övriga förutsättningar föreligger.

Lars Wessman
Advokat